В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ при определении налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
При этом для целей налогообложения расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты(а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, — убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и отвечают остальным критериям ст. 252 НК РФ. При этом расходы, не учитываемые для целей налогообложения прибыли организаций, перечислены в ст. 270 НК РФ.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Следует отметить, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными.
Доказать их необоснованность должны именно налоговые органы.
Учитывая, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат. Исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (письмо Минфина России от 11.09.2015 № 03-03-06/1/52393).
Аналогичная позиция изложена в определениях Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 № 1072-0-0, от 04.06.2007 № 320-0-П.
Вместе с тем проверка экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов осуществляется налоговыми органами во время мероприятий налогового контроля, порядок проведения которых установлен НК РФ (письмо Минфина России от 25.04.2016 № 03-03-06/1/23681).
Согласно позиции ВАС РФ, отраженной в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Выполнение всех перечисленных требований необходимо и для признания расходов для целей бухгалтерского учета в соответствии с п. 16 ПБУ 10/99.
Таким образом, затраты могут быть приняты к бухгалтерскому учету и включены в расходы организации для целей налогообложения только при одновременном соблюдении следующих условий:
Условие первое. Документальное подтверждение расходов.
Каждая совершенная вами операция должна быть обеспечена оправдательными документами, подтверждающими обоснованность произведенных расходов и правомерность записей, сделанных на счетах бухгалтерского учета и в налоговых регистрах. Если в ходе инвентаризации будет выявлено отсутствие (в результате потери, порчи или иных причин) документов, необходимых для подтверждения обоснованности записей, произведенных на счетах бухгалтерского учета и учета расходов для целей налогообложения, необходимо восстановить утраченные документы.
Бывают случаи, когда документ восстановить крайне сложно или практически невозможно. Например, если утерян контрольный купон к проездному документу, то новый никто уже не выдаст. Но в этом случае можно запросить у транспортной организации справку о подтверждении факта совершения поездки конкретным лицом в конкретную дату по определенному маршруту. Кроме того, согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходы могут подтверждаться в том числе документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в рассматриваемом примере это могут быть другие документы, подтверждающие сам факт покупки билета и нахождения работника в месте командировки — например, документы об оплате билета, справка от организации-перевозчика).
Каждая запись на счетах бухгалтерского учета или в налоговых регистрах производится на основании первичных учетных документов, которые фиксируют факт совершения той или иной финансовой или хозяйственной операции.
Своевременное документальное оформление расходов, принимаемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, является чрезвычайно важным для самого налогоплательщика и иногда позволяет выиграть споры, возникающие с налоговыми органами при налоговых проверках. Особенно это работает в пользу налогоплательщика тогда, когда речь идет о встречных проверках и контрагенты ведут себя некорректно, отказываясь признать, что вступали в какие-либо финансово-товарные отношения с налогоплательщиком. При этом контролирующие органы, как правило, довольно лояльно относятся к формам применяемых документов. Например, товарная накладная как документ первичной учетной документации может служить основанием для принятия в целях налогообложения прибыли организаций расходов на выплату вознаграждения исполнителю за оказанные им услуги.
Исходя из ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта. При этом каждый первичный учетный документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ.
На этом основании формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы).
При этом на основании ст. 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (письмо Минфина России от 05.08.2013 № 03-03-06/1/31261).
Ошибки в первичных учетных документах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов для целей налогообложения прибыли организаций (письмо Минфина России от 04.02.2015 № 03-03-10/4547).
Особое отношение должно быть к документам, прилагаемым к авансовым отчетам. Зачатую именно мелкие покупки за наличный расчет оформляются небрежно, что затрудняет возможность их учета (не только правильного, но и вообще какого-нибудь).
Возможно два варианта оформления таких покупок:
- товарный чек (накладная, акт выполненных работ или оказанных услуг и т.п.) + кассовый чек;
- бланк строгой отчетности (квитанция бытового обслуживания, билет и т.п.), который заменяет собой и кассовый чек и товарный.
Вариант 1. Товарный чек + кассовый чек.
Если вместо товарного чека используется накладная — проблем, как правило, не возникает. Она изначально содержит все необходимые реквизиты. А вот товарные чеки, акты выполненных работ и т.п. зачастую составляются довольно небрежно, без соблюдения требований, предъявляемых законодательством к первичным учетным документам. И это становится основанием для налогового инспектора, чтобы отказать организации в праве для учета таких расходов в целях налогообложения (результат — доначисление налога на прибыль, а также НДФЛ с работника в случае совершения покупки по неправильно оформленному документу подотчетным лицом).
Поэтому в любом первичном учетном документе (в т.ч. в товарном чеке) обязательно должны присутствовать, как минимум, следующие данные:
- наименование самого документа (товарный чек, накладная, акт приемки-передачи и т.п.);
- наименование продавца (организации или индивидуального предпринимателя);
- дата совершения покупки;
- четкое наименование приобретенных товаров (работ, услуг): не просто «деловая литература» — а перечень книг; не «канцтовары» — а перечень приобретенного (например, ручка шариковая «Пилот», карандаш «Бейфа») и т.п.;
- количество приобретенного по каждому наименованию с указанием единиц измерения (штуки, килограммы, литры и т.п.);
- цена за единицу измерения;
- общая стоимость по каждому наименованию;
- общая стоимость покупки по документу;
- подпись продавца или его уполномоченного представителя с расшифровкой (например: «менеджер Иванова И.И.», «продавец Сидоров С.В.»).
Наличие на документе печати или штампа продавца желательно (это придает документу дополнительную весомость в глазах проверяющих), но не обязательно (печать не является обязательным реквизитом).
Указание в документе сведений о покупателе также желательно (формально даже необходимо — см. перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа в ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете»), но в случае приобретения за наличный расчет не всегда возможно. И проверяющие, как правило, относятся к этому с пониманием.
И немного о кассовом чеке…
Формально для учета расходов в целях исчисления налога на прибыль подтверждение оплаты при использовании метода начислений не требуется — см. ст. 272 НК РФ (это необходимо лишь при кассовом методе — ст. 273 НК РФ). Однако с точки зрения проверяющих кассовый чек при покупке за наличный расчет должен быть обязательно. При его отсутствии вам придется основательно побороться за право учета расходов в целях исчисления налога на прибыль (и еще сложнее будет с учетом этих расходов у подотчетного лица в целях исчисления НДФЛ — ведь товарный чек подтверждает факт получения товара, но не факт его оплаты, т.е. работнику сложно без кассового чека подтвердить факт расходования подотчетных сумм).
Но есть случаи, когда кассового чека просто может не быть вообще, т.к. продавец имеет право не использовать ККТ (например, торговля на выставках и ярмарках, разносная торговля, торговля в труднодоступных местностях и т.п. — см. п. 3 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ). В этом случае настоятельно рекомендуем попросить продавца написать на накладной или товарном чеке, что торговля осуществляется без применения ККТ и указать основание (например: продажа без ККТ на выставке-ярмарке «Предприниматель-2016»),
Вариант 2. Бланк строгой отчетности.
Тут главное — наличие в бланке всех обязательных реквизитов.
Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 № 359 утверждено Положение об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (далее — Положение).
В соответствии с п. 2 Положения на бланках строгой отчетности оформляются документы, приравненные к кассовым чекам, предназначенные для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению.
Пунктом 3 Положения установлен перечень обязательных реквизитов документов, приравненных к кассовым чекам.
Таким образом, расходы, подтвержденные бланками строгой отчетности, оформленными в соответствии с требованиями Положения, учитываются для целей налогообложения прибыли организаций при условии их соответствия критериям статьи 252 НК РФ.
Другие материалы по теме:
УЧЕТ ЗАТРАТ ВСПОМОГАТЕЛЬНОГО ПРОИЗВОДСТВА
