По общему правилу все объекты, удовлетворяющие п.4 ПБУ 6/01, учитываются в составе основных средств (счет 01), независимо от их стоимости.
При этом организация имеет право в учетной политике установить лимит отнесения имущества к основным средствам.
Установление лимита является правом, а не обязанностью организации.
В принципе никто не запрещает учитывать все объекты основных средств, независимо от их стоимости, на счете 01 (03), начисляя по ним амортизацию в течение срока их эксплуатации.
Соответственно, отсутствие в приказе об учетной политике условия об установлении стоимостного критерия предполагает, что все объекты основных средств, независимо от их стоимости, учитываются организацией на счете 01 (03) и амортизируются в общеустановленном порядке.
Если лимит установлен, то «малоценные» основные средства (стоимостью в пределах установленного в приказе об учетной политике лимита) учитываются не на счете 01 (03), а на счете 10 «Материалы» (на отдельном субсчете).
Пунктом 5 ПБУ 6/01 установлен максимальный стоимостной предел отнесения основных средств к МПЗ в размере 40 000 рублей за единицу. Т.е. организация имеет право установить любой стоимостной предел (не выше 40 000 рублей).
Как показывает практика, при выборе порядка бухгалтерского учета «малоценных» основных средств большинство бухгалтеров ориентируется на нормы налогового законодательства, стремясь в этой части максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет.
До 2016 г. эта задача решалась максимально просто, поскольку в налоговом учете до 1 января 2016 г. действовал стоимостной критерий, разграничивающий амортизируемое имущество и материально-производственные запасы, в размере 40 000 рублей.
Соответственно, установление в бухгалтерском учете предельного лимита отнесения активов к материально-производственным запасам (МПЗ) в размере 40 000 рублей позволяло единовременно списывать в состав расходов стоимость «малоценных» основных средств (до 40 000 рублей) и в бухгалтерском, и в налоговом учете.
С 2016 г. ситуация изменилась, поскольку в налоговом учете стоимостной критерий отнесения имущества к амортизируемому увеличился до 100 000 рублей. А в ПБУ 6/01 он остался прежним – максимум 40 000 рублей.
В этой связи возник вопрос: так ли уж важно в бухгалтерском учете продолжать «цепляться» за стоимостной критерий 40 000 рублей?
Ведь в любом случае объекты основных средств стоимостью от 40 000 до 100 000 рублей будут квалифицироваться в бухгалтерском и налоговом учете по-разному. В бухучете они признаются амортизируемыми основными средствами, а в налоговом учете относятся к неамортизируемому имуществу, стоимость которого учитывается в расходах в составе материальных расходов по правилам ст.254 НК РФ.
Если рассуждать с точки зрения общих принципов ведения бухгалтерского учета, единовременное списание в состав расходов всего имущества стоимостью до 40 000 рублей приводит к тому, что в балансе организации отсутствует информация о большом количестве активов, которые фактически у нее есть и активно используются в хозяйственной деятельности. Поэтому с целью достижения большей достоверности бухгалтерской отчетности в бухгалтерской учетной политике если и следует устанавливать стоимостной критерий отнесения основных средств к МПЗ, то в размере, существенно не влияющем на показатели бухгалтерской отчетности.
Кроме того, следует иметь в виду, что установление в бухгалтерском учете любого стоимостного критерия (как в максимально возможном размере 40 000 рублей, так и любого другого, например, 10 000 или 15 000 рублей) существенно усложняет задачу сближения бухгалтерского и налогового учета (если таковая, конечно, есть). Дело в том, что по правилам главы 25 НК РФ расходы на приобретение неамортизируемого имущества (т. е. всего имущества стоимостью до 100 000 рублей включительно) признаются в составе материальных расходов одним из двух способов (подп.З п.1 ст.254 НК РФ):
- либо единовременно в полной сумме в момент ввода объекта в эксплуатацию;
- либо постепенно в течение нескольких периодов в порядке, разработанном самим налогоплательщиком.
Если в бухгалтерском учете стоимостного критерия отнесения основных средств к МПЗ вообще нет, то есть все объекты основных средств, независимо от их стоимости, амортизируются, то задача сближения бухгалтерского и налогового учета решается довольно просто – в налоговой учетной политике в соответствии с подп.З п.1 ст.254 НК РФ можно закрепить постепенное признание расходов на приобретение неамортизируемого имущества в течение срока полезного использования, установленного при принятии к бухгалтерскому учету, тем же способом, что и в бухгалтерском учете.
Если в бухучете амортизация по объекту начисляется линейным методом, а в налоговом учете его стоимость будет списываться в состав материальных расходов равномерно в течение срока полезного использования, то мы получим именно то, к чему стремились – ежемесячные суммы, признаваемые в составе расходов в бухгалтерском и налоговом учете, будут совпадать.
Если же в бухгалтерском учете установлен стоимостной критерий (любой, не обязательно 40 000 рублей), то добиться полного сближения данных бухгалтерского и налогового учета можно только в том случае, если в налоговом учете сочетать оба способа, предусмотренных в подп.З п.1 ст.254 НК РФ.
То есть часть неамортизируемого имущества стоимостью не выше «бухгалтерского» стоимостного предела списывать в состав расходов сразу, а часть, имеющую стоимость выше «бухгалтерского» стоимостного предела, – постепенно, в течение того же срока и тем же способом, что и в бухгалтерском учете. На первый взгляд, такой вариант налогового учета неамортизируемого имущества может и не слишком рационален, но вполне имеет право на существование, однако надо иметь в виду, что чиновники Минфина России смотрят на эту проблему иначе и считают, что так вести налоговый учет нельзя.
Если подвести итог всему вышесказанному, то, при формировании бухгалтерской учетной политики вопрос об установлении стоимостного критерия отнесения основных средств к МПЗ должен решаться без оглядки на нормы НК РФ (все равно они в корне отличаются от правил бухгалтерского учета).
Нужно думать лишь о соблюдении общих требований, предъявляемых к бухгалтерскому учету, в частности требования рациональности (рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации) и достоверности (бухгалтерская отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату).
С учетом этих принципов установление стоимостного предела отнесения основных средств допустимо, но в таком размере, который существенно не повлияет на показатели бухгалтерской отчетности и даст пользователям отчетности реальное представление об имущественном положении организации.
Что касается налогового учета, то после формирования бухгалтерской учетной политики вам нужно будет принять решение о том, насколько для вас принципиально сближение налогового и бухгалтерского учета.
Если такой задачи нет, то все очень просто – в налоговом учете надо максимально использовать предоставленную возможность списывать единовременно в состав расходов стоимость всего неамортизируемого имущества. Если же ставится задача минимизировать расхождение данных бухгалтерского и налогового учета, то вам придется поколдовать над налоговой учетной политикой, принимая во внимание возможные проблемы, обусловленные позицией Минфина России.
