ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ С ПОМОЩЬЮ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

Оглавление:

При формировании учетной политики организации имеют большие возможности оптимизации налога на прибыль.

Напомним, что учетная политика представляет собой совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета, выбранных организацией. Влиять на финансовые результаты в рамках учетной политики компания может различными путями: регулированием оценок активов, распределением доходов и расходов между смежными отчетными периодами, выбором методов уплаты налогов и др.

Главное — сделать правильный выбор в пользу того или иного варианта учета.

Кассовый метод или метод начисления

Кассовый метод могут применять организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки без учета НДС не превысила 1 миллион рублей за каждый квартал.

При этом методе датой получения дохода считается день поступления денежных средств или иного имущества (работ, услуг) на счета в банках или в кассу организации. Расходами же признаются затраты после их фактической оплаты, за исключением расходов на приобретение сырья и материалов, которые следует учитывать по мере списания оплаченных МПЗ в производство, а амортизация учитывается в суммах, начисленных за отчетный период, но только в части оплаченного имущества (ст.273 НК РФ).

С точки зрения оптимизации налогообложения кассовый метод выгоден, если организация продает товары (работы, услуги) в рассрочку и является малым предприятием, так как у всех других организаций его использование приведет к возникновению разниц между бухгалтерским и налоговым учетом и, как следствие, к отражению налоговых активов и обязательств согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н.

Метод начисления подразумевает признание доходов и расходов в том отчетном периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления денежных средств (п.1 ст.272 НК РФ). Причем, если доходы и расходы согласно договорам относились к разным периодам, они равномерно распределяются между ними.

Как правило, метод начисления использует большинство российских компаний. Те организации, которым выгодно применять кассовый метод, стараются уйти от уплаты налога на прибыль и переходят на упрощенную систему налогообложения.

Отчетный период — месяц или квартал

Исчислять и уплачивать авансовые платежи в течение налогового периода организации могут одним из следующих способов:

по итогам каждого квартала без уплаты ежемесячных авансовых платежей, если выручка за предыдущие четыре квартала не превысила 15 миллионов рублей за каждый квартал;
по итогам каждого месяца исходя из фактически полученной прибыли (ст.286 НК РФ);
по итогам каждого квартала с уплатой внутри его ежемесячных авансовых платежей исходя из одной трети суммы авансового платежа за предыдущий квартал.

Конечно, вносить авансовые платежи один раз в квартал организациям выгоднее. Поэтому, если выручка соответствует лимитам, установленным ст.286 НК РФ, бухгалтеру следует указать выбранный вариант уплаты налога в учетной политике.

Другим организациям следует иметь в виду, что вносить ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли выгодно, только если прибыль, рассчитанная нарастающим итогом, к концу года снижается. Чаще всего это происходит у предприятий, которые ввиду специфики своей деятельности получают максимальный доход летом, а зимой несут убытки.

При этом в январе фирма, которая отчитывается каждый месяц, налог на прибыль перечислять вообще не должна, так как последний отчетный период в году равен периоду с января по ноябрь включительно. А весь календарный год считается налоговым периодом. В результате прибыль декабря относится не к отчетному, а к налоговому периоду. Налог же по итогам такого периода перечисляется не позднее 28 марта следующего года.

Если же организация получает примерно одинаковую прибыль в течение года, бухгалтеру целесообразно отразить в учетной политике, что авансовые платежи перечисляются ежемесячно исходя из показателей за предыдущий квартал.

Методы распределения доходов между периодами

Если доходы связаны с работами или услугами, которые осуществляются более одного налогового периода или имеют место сразу в двух налоговых периодах (например, начаты в сентябре 2016 г., а закончены в феврале 2017 г.), то их нужно распределять между периодами, но только в том случае, если в договоре с заказчиком не предусмотрена поэтапная сдача работ (п.2 ст.271 НК РФ).

Какой порядок распределения выбрать? Существует несколько методов. Чаще всего организации распределяют доходы:

равномерно путем деления на количество отчетных периодов, в котором действует договор;
пропорционально произведенным затратам. В этом случае нужно составить смету расходов на выполнение данного договора.

Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике. На наш взгляд, целесообразно долговременные доходы распределять пропорционально произведенным затратам, так как в этом случае, если в каком-либо периоде у организации не было расходов, то и налогооблагаемой прибыли у нее не возникнет. Данный вариант распределения подтверждается и письмами Минфина России (см., например, письмо от 13.01.2014 № 03-03-06/1/218).

Расходы прямые или косвенные

Как известно, расходы на производство и реализацию распределяются на прямые и косвенные.

Согласно п.1 ст.318 НК РФ к прямым расходам относятся:

затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
затраты на приобретение комплектующих изделий и полуфабрикатов;
расходы на оплату труда производственного персонала, а также начисленные на них суммы взносов;
расходы на амортизацию по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Прямые расходы распределяются на остатки незавершенного производства и учитываются по мере реализации товаров, работ, услуг. Все иные расходы списываются при расчете налога на прибыль единовременно и относятся к косвенным расходам.

В настоящее время организация может самостоятельно устанавливать перечень прямых расходов, отличный от того, который предусмотрен ст.318 НК РФ. Этот перечень она должна закрепить в учетной политике.

На практике у бухгалтеров может возникнуть вопрос: можно ли для оптимизации налога на прибыль все расходы определить как косвенные и списывать единовременно?

Большинству организаций этого делать нельзя. Ведь в соответствии с НК РФ расходы должны распределяться на прямые и косвенные. Кроме того, в этом случае не будут сближены налоговый и бухгалтерский учет, для чего Минфин России и разрешил организациям самостоятельно регулировать перечень прямых и косвенных расходов.

Включать все расходы в состав косвенных вправе лишь организации, оказывающие услуги (п.2 ст.318 НК РФ). Все другие организации должны следовать порядку, указанному в НК РФ, либо списывать расходы так же, как в бухгалтерском учете.

В то же время, по мнению Минфина России, глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих компанию в отнесении тех или иных расходов к прямым либо косвенным (письма от 29.10.2014 № 03-03-06/1/54890, от 19.05.2014 № 03-03-РЗ/23603 и др.).

То есть можно поступить и в пользу компании: оставив только незначительную часть расходов прямыми, а большую их сумму списать как косвенные.

На практике компаниям зачастую удается защитить выгодный способ разделения затрат даже в случаях с явными прямыми расходами, например материальными (постановления АС Уральского округа от 10.07.2015 № Ф09-4380/15 по делу № А50-18159/2014, Восточно-Сибирского округа от 10.06.2015 № Ф02-2865/2015 по делу № А78-8177/2014, Северо-Кавказского округа от 10.03.2015 № Ф08-618/2015 по делу № А32-402/2014; ФАС Центрального округа от 04.08.2014 по делу № А36-4628/2013, Волго-Вятского округа от 04.02.2014 по делу № А82-12003/2012, Обзор судебной практики… по спорам, возникающим из административных, гражданских и иных правоотношений, утвержденный Президиумом Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.03.2015, Определение ВАС РФ от 16.08.2013 № ВАС-10812/13 и др.). Главное, прописать в учетной политике для целей налогообложения, что спорные затраты относятся к косвенным и списываются в расходы текущего периода.

Конечно, не исключено при этом, что защищать свою позицию придется в суде.

При этом учтите: существует и отрицательная судебная практика, подтверждающая, что произвольно, без экономического обоснования причислять производственные расходы к косвенным нельзя (Определение ВАС РФ от 13.05.2010 № ВАС-5306/10 по делу № А71-8082/2009).

Для упрощения работы бухгалтеры часто уравнивают порядок начисления амортизации основных средств в бухгалтерском и налоговом учете. Это может привести к увеличению налоговых платежей.

Амортизационная премия

Далее расскажем об амортизационной премии, размер которой может быть в соответствии с п.9 ст.258 НК РФ как не более 10% (по всем основным средствам), так и не более 30% (в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам).

Она может применяться как к стоимости основных средств, так и к затратам на реконструкцию, модернизацию и иные улучшения основных средств.

Что дает нам эта премия? Организация вправе списывать в расходы стоимость основного средства быстрее: вначале амортизационную премию, а потом уже амортизацию с оставшейся суммы, что позволяет оптимизировать налог на прибыль в период ввода в эксплуатацию основного средства.

В учетной политике для целей налогообложения необходимо отразить следующие элементы:

во-первых, определить, по каким видам амортизируемого имущества применяется амортизационная премия;
во-вторых, установить норматив отчислений в виде амортизационной премии в пределах 10% либо 30%.

Методы оценки материальных расходов

Сумму материальных расходов при списании сырья и материалов, а также покупных товаров и ценных бумаг организации определяют в соответствии с принятым в учетной политике методом оценки (п.8 ст.254 НК РФ).

Применяются следующие методы оценки:

по стоимости единицы запасов;
по средней стоимости;
по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Для того чтобы выбрать оптимальный метод оценки сырья и материалов, нужно проанализировать динамику рыночных цен и исходя из различных факторов (например, прогнозируемого экспертами роста цен на топливо) определить ценовые перспективы ближайшего времени.

Выбранный метод лучше отразить в учетной политике, принятой и в целях налогообложения, и в целях бухгалтерского учета, в результате не нужно вести учет дважды.

Уплата налога на прибыль централизованно или через подразделение

Компании, которые имеют обособленные подразделения на территории одного субъекта Российской Федерации, вправе не распределять налог на прибыль между ними, а уплачивать полностью через какой-либо один из филиалов (п.2 ст.288 НК РФ). Решение об уплате налога централизованно организация должна закрепить в учетной политике.

О принятом решении также следует уведомить налоговые органы по месту нахождения ответственного обособленного подразделения и инспекцию по месту учета налогоплательщика — юридического лица, т.е. головной организации.

Порядок формирования резервов

В целях снижения налогооблагаемой прибыли текущего периода и равномерного отнесения расходов в налоговом учете организации, применяющие метод начисления, вправе создавать следующие резервы (приведем самые распространенные):

по сомнительным долгам (ст.266 НК РФ),
по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст.267 НК РФ),
на ремонт основных средств (ст.324 НК РФ);
предстоящих расходов на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст.324.1 НК РФ).

Перечисленные резервы имеют много общего. Например, в отношении любого из них справедливы такие утверждения:

создание резерва — это право, а не обязанность организации;
решение о создании резерва надо закрепить в учетной политике,
если резерв сформирован, то соответствующие затраты можно списывать только за счет созданного резерва.

ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (СТАТЬИ)

РАСХОДЫ НА УПРАВЛЕНИЕ (ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ)

РАСХОДЫ НА МАРКЕТИНГ (ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ)